Mesures fiscales de la 2e loi de finances rectificative pour 2020
Un mois seulement après la publication d’une 1ère loi de finances rectificative pour 20201, dont la portée était exclusivement budgétaire, le Parlement a adopté le 25 avril 2020, un 2ème collectif budgétaire2 afin d’accroître une nouvelle fois les crédits alloués par l’État aux aides gouvernementales. Plusieurs mesures fiscales, toutes en rapport direct avec la crise sanitaire actuelle, accompagnent cette ouverture de crédits. Présentation.
Parmi les mesures fiscales introduites dans ce texte, qui se caractérisent par leur caractère temporaire, on relèvera en particulier une confirmation attendue de la neutralité fiscale des aides versées par le Fonds de solidarité, la possibilité pour les bailleurs de déduire les abandons de loyer consentis à des entreprises (y compris libérales) et, pour les salariés et agents publics, le relèvement du plafond d’exonération des heures supplémentaires.
NEUTRALITÉ FISCALE DES AIDES VERSÉES PAR LE FONDS DE SOLIDARITÉ
EXONÉRATION DES AIDES DE TOUT PRÉLÈVEMENT FISCAL OU SOCIAL
Lors de la création du Fonds de solidarité le 25 mars 2020, le Gouvernement avait annoncé que les aides versées par ce fonds seraient défiscalisées, sans autre précision.
L’article 1er de la deuxième loi de finances rectificative pour 2020 donne corps à cette annonce en exonérant expressément « les aides versées par le Fonds de solidarité » « d'impôt sur les sociétés, d'impôt sur le revenu et de toutes les contributions et cotisations sociales d'origine légale ou conventionnel ».
Compte tenu de la généralité des termes employés, il y a lieu de considérer que cette exonération :
> bénéficie à toutes les entreprises, quels que soient leur forme (individuelle ou sociétaire), de leur activité et de leur régime d’imposition (IR ou IS, réel ou forfaitaire) ;
> concerne toutes les aides versées par le Fonds de solidarité :
> aide de 1 500 € au titre des mois de mars 2020 et/ou d’avril 2020 ;
> aide complémentaire d’un montant maximal de 5 000 € accordées aux entreprises en risque de faillite ;
> porte sur le montant intégral de ces sommes, sans plafonnement ;
> emporte également exonération de l’ensemble des prélèvements sociaux et cotisations sociales.
ABSENCE DE PRISE EN COMPTE DES AIDES DANS LE CHAMP D'APPLICATION DES RÉGIMES D'IMPOSITION
Les aides versées par le Fonds de solidarité ne seront pas prises en compte pour l’appréciation des limites de chiffre d’affaires des entreprises qui déterminent le champ d’application :
> des régimes forfaitaires d’imposition des bénéfices : micro-BIC3, micro-BA4 et micro-BNC5 ;
> des régimes réels simplifiés d’imposition des BIC6 et BA7 ;
> du régime d’exonération des plus-values de cession d’éléments d’actif en fonction des recettes8.
REMARQUE
Compte tenu du caractère exceptionnel des aides versées par le Fonds de solidarité, cette mesure n’aura en pratique vocation à s’appliquer qu’en 2021, lors de la déclaration des bénéfices réalisés en 2020.
ENTRÉE EN VIGUEUR DE L'EXONÉRATION
L’exonération des aides versées par le Fonds de solidarité constitue une aide d’État au sens du droit de l’Union européenne. Par conséquent, elle ne pourra entrer en vigueur qu’après avoir fait l’objet d’une déclaration de conformité au droit de l’Union européenne par la Commission européenne.
DÉDUCTIBILITÉ EXCEPTIONNELLE DES ABANDONS DE LOYERS
Les abandons de loyers constituent, lorsqu’ils sont consentis à des entreprises, des abandons de créance dont le régime fiscal est strictement encadré9. En effet, seuls sont assimilés à des pertes déductibles, et non à des libéralités, les abandons de créance à caractère commercial consentis dans l’intérêt de l’entreprise créancière à une autre entreprise. En outre, ces abandons doivent être intégrés à l’actif de l’entreprise bénéficiaire.
Afin d’inciter les bailleurs à renoncer aux loyers dus en période de crise sanitaire et de permettre ainsi aux entreprises locataires de contenir leur endettement, l’article 3 de la présente loi permet aux bailleurs de déduire les abandons de créances de loyers et accessoires consentis à une entreprise entre le 15 avril 2020 et le 31 juillet 2021.
REMARQUE
Lorsque l’entreprise locataire est exploitée par un ascendant, un descendant ou un membre du foyer fiscal du bailleur, la déductibilité des abandons de loyer est toutefois subordonnée à la condition que le bailleur puisse justifier par tous moyens des difficultés de trésorerie de l’entreprise locataire.
Cette mesure est assortie de deux mesures d’accompagnement :
> les abandons de loyers ainsi consentis ne sont pas imposables pour le preneur ;
> leur déductibilité par le bailleur ne fait pas obstacle à ce que ce dernier déduise par ailleurs les charges afférentes aux locaux (charges de propriété, intérêts d’emprunt, notamment) pour lesquels les loyers ont été abandonnés.
RELÈVEVEMENT TEMPORAIRE DU PLAFOND D’EXONÉRATION DES HEURES SUPPLÉMENTAIRES
Les sommes perçues en rémunération des heures supplémentaires et complémentaires réalisées depuis le 1er janvier 2019 par les salariés du secteur privé, les agents de la fonction publique (titulaires ou non) et les salariés relevant des régimes spéciaux sont exonérées d’impôt sur le revenu dans la limite d’un plafond annuel fixé, depuis le 1er janvier 2019, à 5 000 € par contribuable10.
L’article 4 de la présente loi porte ce plafond d’exonération à 7 500 € pour les seules heures effectuées :
> à compter du début du confinement, soit le 16 mars 2020 ;
> et jusqu’à la fin de l’état d’urgence sanitaire, soit, en l’état actuel, le 24 mai 2020.
RAPPEL
Rappelons que l’état d’urgence sanitaire a été institué à compter du 24 mars 2020 pour une période de 2 mois11 et doit donc en principe arriver à expiration le 24 mai 2020. S’il devait être prorogé au-delà de cette date, le relèvement du plafond d’exonération s’appliquerait bien entendu aux heures supplémentaires effectuées pendant toute la durée de l’état d’urgence sanitaire, y compris après le 24 mai 2020.
L’une des dispositions de l’article 4 de la présente loi prévoit que le plafond de 5 000 € reste applicable aux heures supplémentaires effectuées « hors de la période de l'état d'urgence sanitaire ». Cela nous semble être le résultat d’une incohérence rédactionnelle, dans la mesure où le relèvement du plafond d’exonération a pour point de départ le début du confinement (16 mars), et non celui de l’état d’urgence sanitaire (24 mars).
BAISSE TEMPORAIRE DU TAUX DE TVA SUR CERTAINS ÉQUIPEMENTS DE PROTECTION SANITAIRE
Les équipements de protection sanitaire sont, en l’absence de disposition contraire, soumis à la TVA au taux normal, qui est actuellement fixé à 20 %.
Les articles 5 et 6 de la présente loi soumettent au taux réduit de TVA de 5,5 % les opérations portant sur :
> des masques et tenues de protection adaptés à la lutte contre la propagation du virus Covid-19 ;
> des produits destinés à l'hygiène corporelle adaptés à la lutte contre la propagation du virus Covid-19.
ÉQUIPEMENTS CONCERNÉS
La liste et les caractéristiques précises des équipements de protection sanitaire bénéficiant du taux de TVA de 5,5 % doivent être fixées par arrêté ministériel et ne sont donc pas connues à ce jour. Elles. Toutefois, il ressort des travaux parlementaires que devraient notamment figurer dans cette liste :
- les masques qui seront spécifiquement développés pour l’usage du grand public, notamment ceux dont le port sera rendu obligatoire ;
- les « charlottes », blouses, surblouses et gants ;
- les gels hydro-alcooliques et produits d’origine naturelle qui remplissent une fonction similaire désinfectante.
PÉRIODE D'APPLICATION DU TAUX DE 5,5 %
Le taux de 5,5% s’appliquera pendant une période limitée, dont le point de départ dépend à la fois de la nature de l’opération taxable et du type d’équipement concerné.
Début de la période, sont soumis à la TVA au taux de 5,5 % :
> les masques et tenues de protection :
> faisant l’objet d’une livraison ou acquisition intracommunautaire dont le fait générateur intervient à compter du 24 mars 2020 ;
> faisant l’objet d’une autre opération (notamment importation) dont le fait générateur intervient à compter de l’entrée en vigueur de la loi, soit à compter du 26 avril 2020 ;
> les produits destinés à l’hygiène corporelle :
> faisant l’objet d’une livraison ou acquisition intracommunautaire dont le fait générateur intervient à compter du 1er mars 2020 ;
> faisant l’objet d’une autre opération (notamment importation) dont le fait générateur intervient à compter de l’entrée en vigueur de la loi, soit à compter du 26 avril 2020.
Fin de la période
Quels que soient l’opération taxable et l’équipement concerné, le taux de 5,5 % s’appliquera jusqu’au 31 décembre 2021.
RELÈVEMENT EN 2020 DU PLAFOND DE DONS OUVRANT DROIT À LA RÉDUCTION D’IMPÔT À TAUX MAJORÉ
Les dons ou subventions que les particuliers consentent à des œuvres ou organismes d'intérêt général ouvrent droit à une réduction d'impôt sur le revenu. Le taux de cette réduction d'impôt, qui est normalement fixé à 66 % des versements effectués, retenus dans la limite de 20 % du revenu imposable, est porté à 75 %, dans la limite de 537 €, pour les dons consentis à des organismes sans but lucratif venant en aide à des personnes en difficulté (dons « loi Coluche »)12.
L’article 14 de la présente loi relève, pour la seule imposition des revenus de 2020, de 537 € à 1 000 € la limite des dons ouvrant droit à la réduction d’impôt au taux majoré de 75 %.
EXONÉRATION DE LA PRIME EXCEPTIONNELLE VERSÉE AUX AGENTS PUBLICS MOBILISÉS PENDANT L’ÉTAT D’URGENCE SANITAIRE
Les administrations publiques ont été autorisées par une loi du 23 mars 2020 à verser une prime exceptionnelle à ceux de leurs agents particulièrement mobilisés pendant l'état d'urgence sanitaire, afin de tenir compte d'un surcroît de travail significatif durant cette période. Sont notamment visés les personnels hospitaliers et les agents qui assurent la continuité de certains services publics essentiels.
Les bénéficiaires, les conditions d'attribution et de versement et le montant de cette prime exceptionnelle doivent être fixées par décret.
L’article 11 de la présente loi prévoit que cette prime sera exonérée d’impôt et de toutes cotisations et contributions sociales.
1 Loi n° 2020-289 de finances rectificative pour 2020 du 23 mars 2020 : JO 24 mars 2020.
2 Loi n° 2020-473 de finances rectificative pour 2020 du 25 avril 2020 : JO 26 avril 2020.
3 Article 50-0 du Code général des impôts.
4 Article 69 du Code général des impôts.
5 Article 102 ter du Code général des impôts.
6 Article 302 septies A bis du Code général des impôts.
7 Article 69 du Code général des impôts.
8 Article 151 septies du Code général des impôts.
9 Article 39, 13 du Code général des impôts.
10 Article 81 quater du Code général des impôts.
11 Article 4 de la loi n° 2020-290 du 23 mars 2020.
12 Article 200, 1 ter du Code général des impôts.
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